El tratamiento impositivo de los barrios privados constituidos como SA: ¿son equiparables a los consorcios de propietarios?

En este caso, de profundo interés para los barrios privados que no se adecuaron al régimen de conjunto inmobiliario y permanecen bajo la figura de sociedad anónima sin fines de lucro (art. 3 LGS), la Suprema Corte de Justicia de Mendoza analizó si corresponde o no gravar con el Impuesto sobre los Ingresos Brutos a la Sociedad Anónima, con sus condiciones particulares, que se desenvuelve como administradora de un barrio privado y pretende encuadrarse como "Consorcio de Propietarios". La Corte concluyó que la firma no podía ser encuadrada como consorcio y confirmó el gravamen impuesto por la Administración Tributaria Mendoza.

Carátula: 

“Il novo villaggio S.A. c/ Administración Tributaria Mendoza (A.T.M.) p/ Acción Procesal Administrativa”

Nº de expte:

13-07224506-1

Tribunal: 

SCJM - Sala de Competencia Originaria

Votos:

Gómez y Day

Fecha:

22/08/2025

Hechos:

• La ATM dicta la Resolución Nº 495/2020, con determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos (IIBB) por los períodos 01/2014 a 09/2017, con más intereses y multa.

• Il novo villagio S.A. (INVSA) agota la vía administrativa recursiva. Luego promueve acción procesal administrativa contra el acto administrativo referido, a fin de que se declare nulo el acto que consideró que ejercía actividad gravada por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos en los períodos determinados y, por ende, cuantificó el impuesto, con intereses y multa, al entender comprobada la existencia de ilícito tributario.

Posición de la parte actora:

• Naturaleza jurídica y ausencia de fin de lucro: INVSA sostiene que es una asociación civil sin fines de lucro bajo la forma de sociedad anónima (art. 3 Ley 19.550), cuya inscripción fue aprobada por la Dirección de Personas Jurídicas. Su única y exclusiva actividad es administrar y contratar servicios de terceros para mantener los espacios comunes del Barrio Privado Las Cortaderas, recuperando los costos a través del cálculo y cobro de expensas. No recibe retribución, no presta servicios onerosos a terceros, y sus estatutos prohíben la obtención o distribución de lucro, ganancias o beneficios.

• Falta de onerosidad: Las expensas que cobra son un recupero de gastos necesarios para el mantenimiento y disfrute de las áreas comunes del Barrio. No existe onerosidad en su actividad, ya que no hay dos prestaciones recíprocas donde ambas partes obtengan una ventaja individual. Los servicios son prestados por terceros e INVSA actúa como un vehículo de organización de gastos comunes.

• Nulidad por falta de motivación y discordancia con la realidad económica: La decisión del Fisco es nula por falta de motivación, ya que no rebate sus argumentos ni evalúa las pruebas razonablemente, desatendiendo la realidad económica subyacente y dándole un tratamiento distinto al de otros consorcios. Argumenta que el Fisco no puede recalificar su forma jurídica ni su sustancia como entidad sin fin de lucro.

• Transgresión de la Ley de Coparticipación Federal: La resolución impugnada transgrede el artículo 9 inciso b) apartado 1 de la Ley 23.548 (Ley de Coparticipación Federal de Impuestos), que prohíbe gravar con el IIBB a las entidades sin fin de lucro.

• Prescripción de obligaciones y multas: Solicitó la declaración de prescripción de las obligaciones fiscales del período 2014 y la totalidad de las multas impuestas, aplicando un plazo de dos años para estas últimas.

Posición de la demandada:

• Actividad Gravada por IIBB: INVSA es una sociedad anónima sin fines de lucro, pero sus actividades están comprendidas en la categoría de contribuyente del artículo 23 del Código Fiscal (CF) y del IIBB (artículo 167 CF). Su estatuto social tiene como objeto prestar servicios propios de una urbanización (vigilancia, limpieza, mantenimiento, etc.).

• Habitualidad y onerosidad suficientes: Sus actividades están alcanzadas por el IIBB porque se desarrollan de forma habitual y a título oneroso (art. 163 CF). La ATM enfatiza que el hecho de que las actividades no sean lucrativas no las excluye del impuesto. La onerosidad implica una contraprestación, una ventaja recíproca, que se da en el cobro de expensas por los servicios prestados, a diferencia del lucro que es la intención de obtener ganancias.

• No es un consorcio típico: INVSA no es una simple asociación de propietarios ni un consorcio típico, ya que existen socios ajenos a los propietarios (GROPSA, luego ORDINO S.A. con acciones Clase B) que tienen participación mayoritaria y toman las decisiones, controlando la sociedad. Además, se verificaron pagos de honorarios a directores y al presidente del socio mayoritario, a pesar de la prohibición estatutaria.

• Aplicación del principio de realidad económica: La aplicación del principio de realidad económica (art. 6 CF) es razonable, ya que evidencia onerosidad en la actividad y una "triangulación económica" sospechosa entre sociedades controladas y controlantes que forman parte de INVSA, con traslado de fondos bajo la forma de honorarios.

• No hay contradicción con la Ley de Coparticipación Federal: El Consenso Fiscal Nº 27.687 (Cláusula Segunda, inciso a)) concuerda con el Código Fiscal al delimitar que el hecho imponible del IIBB alcanza al ejercicio habitual de una actividad a título oneroso, "lucrativo o no", lo que demuestra que no existe contradicción entre las disposiciones legales.

• Rechazo de prescripción: Para las multas, el Fisco aplica el plazo bienal del Código Penal, pero con suspensiones durante el procedimiento de determinación, por lo que no estarían prescriptas.

Decisión de la SCJM:

Actividad alcanzada por el IIBB

• La entidad que administra el Barrio, tal como se presenta, debe encuadrarse como la de una asociación civil que ha adoptado el tipo de sociedad anónima, aún cuando tal esquema jurídico produzca dificultades en orden a compatibilizar la organización societaria con los principios asociativos por las notables diferencias que existen entre ambas.

• El análisis debe resultar no ya de la forma jurídica de la entidad que administra el barrio, sino si ésta se configura como un Consorcio de Propietarios, es decir aquel constituido por el conjunto de propietarios de las unidades funcionales según establece el artículo 2044 del CCyCN.

• Como consecuencia de que el accionista Clase B puede no ser propietario, no se encuentra obligado contractualmente al pago de las expensas y gastos ordinarios y extraordinarios necesarios para el cumplimiento de los objetivos de la sociedad (art. 4 Estatuto), ni legalmente a soportar los gastos y contribuciones de los conjuntos inmobiliarios, que sólo recaen sobre los propietarios y los poseedores por cualquier título (artículos 2048, 2050 y 2075 CCyCN).

• La sola circunstancia de que la entidad se encuentre integrada por personas no propietarias, elimina cualquier posibilidad de que sea considerada como un Consorcio de Propietarios, ya que jamás podría configurarse entre personas que no son propietarias de bienes comunes o de partes de indivisión forzosa.

• Ello es así, aun cuando el socio Clase B no interfiere en las decisiones ni en la administración de INVSA, e incluso acompaña la voluntad de los propietarios, por cuanto, tal circunstancia constituye un hecho, no una prohibición legal o contractual que obstaculice a futuro el ejercicio de los derechos societarios de los accionistas mayoritarios.

• La accionante no es un Consorcio de Propietarios y como asociación civil se encuentra incluida como contribuyentes, por cuanto el artículo 23 del CF (T.o. 2019) incluye las personas jurídicas, las sociedades, las asociaciones y entidades con o sin personería jurídica (...) (inciso 1) en cuanto realicen actos u operaciones o se hallen en la situación de hecho o de derecho que este Código o leyes especiales consideren como hechos imponibles.

• La actora administra los bienes y servicios comunes del Barrio, en forma personal realiza la administración y por intermedio de terceros como Bastión Seguridad, El Mitsol, Vitsa y Acces In, entre otros, presta distintos servicios acorde a su objeto.

• La actividad de INVSA consiste en explotar el Barrio como un todo. Como administradora, concentra actividades y operaciones para cumplir su objeto social que son onerosas y comprendidas por el artículo 163 del Código Fiscal (T.o. 2019).

• El cobro de las expensas o expensas comunes encuentra su fundamento último en la existencia de una comunidad coligada por intereses y finalidades comunes, que exigen de la colaboración de sus miembros para asegurar su subsistencia y desenvolvimiento. Tal término designa a las erogaciones de mantenimiento, administración y conservación de las cosas de uso común (principalmente vías de circulación interna y áreas recreativas, pero también otros bienes, v.gr., mobiliario del club house, etc.), a las que genere la realización de obras nuevas dispuestas reglamentariamente y, además, a los gastos derivados de la prestación de los servicios comunes (v.gr., recolección de residuos, vigilancia, etc.), y otras contribuciones distintas de aquellas que se establezcan reglamentariamente para el caso de utilización de ventajas, servicios e instalaciones comunes por familiares e invitados de los titulares de las unidades funcionales (ALTERINI, Jorge, "Código Civil y Comercial comentado”, Tomo X, pag. 45, La Ley).

• En consecuencia, atento a que la obligación de contribuir con los gastos y cargas comunes (art. 2074 CCyCN), se funda en la existencia de una comunidad coligada por intereses y finalidades comunes, y su cobro tiende a mantener, administrar y conservar las cosas comunes; los aportes de dinero que recibe INVSA, representan la contraprestación de los servicios que brinda al Barrio, y no se conciben como expensas, gastos y erogaciones en los términos del artículo 2081 del CCyCN, dado que no todos sus socios contribuyen para asegurar la sustento y desarrollo de la comunidad como de la entidad.

• Tampoco se advierte que los ingresos percibidos por la actora tengan como única causa y destino recuperar los gastos de mantenimiento y conservación efectuados en nombre de los propietarios, atento a que los fondos se han dirigido a solventar diversos gastos extraños a aquello, como honorarios de sus Directores o de los socios de la sociedad controlante.

Inconstitucionalidad en virtud de la Ley de coparticipación Federal

• Las normas que pudieron ser objetadas en su constitucionalidad, por presunta oposición a la Ley de Coparticipación Federal, son los Códigos Fiscales de la Provincia de Mendoza años 2015, 2016, y 2017, normas que ya no forman parte al presente del orden jurídico vigente, dado que han sido suplantadas por el actual Código Fiscal 2025 y por el Consenso Fiscal 2022.

• Desde el examen de la finalidad, como se anticipó, la norma no grava el resultado, sino el ánimo de lucro, y en el caso, no se evidencia con absoluta claridad que el ejercicio de las actividades que desarrolla la accionante no tengan tal fin de lucro.

• No se logra advertir que los actos jurídicos de INVSA no pretendan obtener un beneficio, ya que si bien fue constituida como una asociación civil sin fines de lucro, en el artículo 22 de su Estatuto Social, expresamente se contempló la posibilidad de que la asociación obtenga utilidades, y en ese cometido se previó el destino que debe darles a las ganancias líquidas y realizadas con el único límite de que no pueden distribuirse.

• No se encuentra prohibido que la entidad persiga ganancias, sino que en el caso de que las obtenga, debe destinarlas exclusivamente a la conservación del objeto social y al bien común social.

Prescripción tributaria

• Atento a que el plazo para determinar el impuesto por el período 2014 (01/2014 a 12/2014) comenzó el 01/01/2015 y feneció el 31/12/2019, y la notificación de la Vista Nº 22/2019 que podría haber suspendido la prescripción ocurrió el 24/01/2020, declaró prescriptas las facultades del fisco para determinar el tributo por el periodo 2014.

• Hallándose prescripta la facultad del fisco para determinar el tributo por el período 2014 (meses 1 a 12), también prescribió la facultad para aplicar la sanción por la infracción de omisión por dicho período. Se tiene especialmente en cuenta que el artículo 47 CF (T.o. 2014) dispone que la prescripción de una obligación tributaria, extingue el derecho a los intereses y sanciones que sean su consecuencia.

• La multa impuesta por los períodos fiscales 2015, 2016 y 2017 no se encuentra ligada intrínsecamente a la existencia la obligación principal.

• Conforme el art. 52 inciso a) del Código Fiscal (T.o. 2020), la notificación de la resolución de apertura del proceso de determinación de oficio o de la instrucción de los sumarios para la aplicación de las sanciones, no tuvo el efecto de suspender la prescripción de las facultades sancionatorias del Fisco respecto a los períodos 2015, 2016, 2017, por cuanto ocurrió cuando aquel plazo ya se encontraba cumplido, y consecuentemente, la acción sancionatoria del Fisco no podía ser ejercida por tales períodos por encontrarse anteriormente perimida. En definitiva, declara prescrita la multa por los periodos fiscales 01/2014 a 09/2017.

Solución del caso:

• Se hace lugar parcialmente la acción procesal administrativa.

• Se declara prescripta la acción del fisco para determinar y exigir el pago del IIBB por el periodo fiscal 2014.

• Se declara prescripta la acción del fisco para imponer sanciones por los períodos fiscales 01/2014 a 09/2017.

• Se rechaza la pretensión de nulidad de la determinación de IIBB por los períodos 01/2015 a 09/2017.